Vermogensbelasting

Uitspraak Hoge Raad box 3-belasting op vermogen zorgt voor veel verwarring

Opinie 8min. Annemeike Tan

Eind vorig jaar heeft de Hoge Raad geoordeeld dat de manier waarop vermogen in box 3 wordt belast in strijd is met het Europees Verdrag voor de Rechten van de Mens. Volgens de uitspraak mag alleen het werkelijk rendement op het vermogen worden belast. Deze uitspraak heeft veel stof doen opwaaien. Wat is er nu precies aan de hand? En wat zijn de gevolgen van deze uitspraak voor de wetgever, en vooral voor de belastingbetaler? Mr. dr. Sonja Dusarduijn, universitair hoofddocent bij de Tilburg Law School, laat haar licht schijnen op deze ingewikkelde kwestie.

Hoe zit het ook alweer? Wat houdt de Box-3 heffing in en waarom is daar al jarenlang zoveel ophef over?

‘In Nederland is de belastingheffing verdeeld over drie boxen. In box 1 wordt met een progressief tarief belasting geheven over het inkomen uit werk en woning. Box 2 belast met een proportioneel tarief het inkomen van de aanmerkelijkbelanghouder, iemand die (kort gezegd) minimaal 5% van de aandelen, opties of winstbewijzen van een vennootschap bezit. Met uitzondering van de eigen woning is in deze twee inkomensboxen vooral het werkelijke inkomen leidend voor de belastingheffing. Dat is anders in box 3, de belasting over ‘sparen en beleggen’. Tot dat vermogen in deze inkomensbox behoort bijvoorbeeld spaargeld, aandelen, obligaties en een tweede woning. Voor 2001 was de belastingheffing over dat vermogen gebaseerd op de werkelijke, directe inkomsten (rente, dividend, huur). Maar de vermogenswinsten bleven in dat stelsel onbelast. Die oude wetgeving gaf heel veel ruimte voor belastingontwijking, bijvoorbeeld via speciale bankproducten die veel onbelaste koerswinst opleverden en geen belast dividend. Er waren per saldo maar weinig mensen die echt belasting betaalden over hun vermogensinkomsten, belastingbetaling was ‘voor de dommen’.  In 2001 is als antwoord op deze belastingontwijking een systeem ontwikkeld dat heel robuust en eenvoudig is. Niet het werkelijke inkomen wordt belast, maar een verondersteld inkomen. Een forfait, een percentage, berekend over het vermogen dat in bezit is op de peildatum. En dat systeem levert inderdaad veel meer belastingopbrengsten op, maar is door de robuustheid ook onrechtvaardig. De veronderstellingen in dit stelsel gaan immers uit van gemiddelden en dat botst met de regel dat een inkomstenbelasting moet worden geheven op basis van het individuele inkomen, dat weerspiegelt de draagkracht. Uitgaan van verondersteld inkomen botst met dat principe, vooral als deze veronderstelling niet of niet meer klopt. Bovendien worden met zo’n veronderstelling ongelijke situaties fiscaal behandeld alsof ze gelijk zouden zijn.’

TUM - Sonja Dusardeijn

Belasting heffen is een mooi en waardevol gebeuren, want daarmee financieren we de samenleving

Mr. dr. Sonja Dusarduijn

Foto: Sandor van Tuel

 ‘De wetgever veronderstelde in 2001 dat iedereen zonder risico te lopen makkelijk 4% rendement zou kunnen behalen met het vermogen in box 3 (ongeacht hoe dit was geïnvesteerd), maar dat is sinds 2008 zeker niet meer het geval. Spaarrentes maar ook obligaties leverden veel minder rente op, tot 0 % of zelfs negatieve rente op dit moment. Toch heeft de wetgever de 4% veronderstelling niet aangepast. Het gevolg daarvan was dus dat deze groep al jarenlang veel meer belasting betaalde dan het werkelijk inkomen uit dit vermogen. De belasting kon oplopen tot 250% van dat inkomen. Tegelijkertijd waren er ook veel belastingplichtigen die veel meer rendement dan 4% behaalden, bijvoorbeeld met vastgoedexploitatie. Zij betaalden juist veel te weinig. Dat is ook een gevolg van onjuiste veronderstellingen (forfaits): er wordt of veel te veel of juist te weinig belasting betaald. Vanaf 2008 groeide daarom de kritiek op het stelsel, met als gevolg dat in 2017 het fiscaal veronderstelde rendement werd aangepast. Maar, zoals nu is gebleken, was dat geen gouden greep. De wetgever koos voor een onderscheid tussen rendementsveronderstellingen die jaarlijkse worden aangepast en dus beter passen bij de werkelijkheid: het verondersteld spaarrendement (in 2017 1,63%, momenteel -0,01%) en het verondersteld beleggingsrendement (in 2017 5,39%, momenteel 5,53%). Deze percentages lijken meer in lijn met de werkelijkheid, maar er zitten twee valse adders onder het gras. De eerste adder betreft het vasthouden aan de vaststelling van de omvang en waarde van het vermogen op de peildatum van 1 januari. Het vermogen dat je op die dag in bezit hebt, geldt als maatgevend voor het hele jaar. Dus als iemand het op 1 januari aanwezige vermogen van drie ton op 10 januari kwijtraakt door zwendel of onteigening door de staat (zonder vergoeding), wordt toch belasting geheven alsof het hele vermogen nog een volledig jaar rendeert. Dat was in het stelsel voor 2017 ook al een enorm pijnpunt. De andere adder is dat de wetgever uitgaat van de veronderstelling dat iedereen een deel van zijn vermogen belegt. Wie tot een ton aan spaargeld heeft, wordt voor 33 % aangemerkt als belegger en krijgt dus fiscaal het hoge rendement toegerekend en wordt daarvoor belast. Voor grotere vermogens wordt zelfs verondersteld dat het deel in de derde schijf (momenteel ong. € 963.000) volledig belegd zou zijn. Juist mensen die wars zijn van risico en dus niet of nauwelijks beleggen, worden daar de dupe van: ze hebben lage spaarrendementen maar worden belast voor verondersteld hoge beleggingsrendementen. Maar ook ‘onsuccesvolle’ beleggers hebben nadeel. Ook in dit stelsel worden bepaalde belastingplichtigen dus veel te zwaar belast en dat levert spanning op met het eigendomsrecht. Bovendien zorgt ook deze nieuwe vermogensrendementsheffing voor een gelijke behandeling van ongelijke gevallen. Beide redenen leidden tot onvrede: het stelsel voelt oneerlijk en is oneerlijk. Dat was voor veel mensen aanleiding om te gaan procederen.’

De belasting kon oplopen tot 250% van het werkelijk  inkomen uit vermogen

Hoe verliep de zaak bij de Hoge Raad?

Er waren zoveel bezwaarschriften over het stelsel zelf dat ook voor dit nieuwe stelsel besloten werd tot een zogenaamde massaalbezwaarprocedure, inmiddels voor alle jaren van 2017 tot en met 2020.  In plaats van ieder bezwaar apart te behandelen, geldt de uitspraak in massaal bezwaar van de Hoge Raad voor iedereen die bij die procedure is aangesloten, ook al heeft de rechter zich gebogen over slechts enkele zaken. Dat is efficiënt. Dat heeft geleid tot een uitspraak van de Hoge Raad op 24 december 2021: in dit Kerstarrest wordt geoordeeld dat het sinds 2017 geldende stelsel van box 3, de vermogensrendementsheffing, in strijd is met het Europees Verdrag ter bescherming van de Rechten van de Mens (EVRM). Dat oordeel heeft veel stof doen opwaaien. Nomaliter is de Hoge Raad heel behoedzaam naar de wetgever toe. De Hoge Raad kan weliswaar oordelen dat een fiscale rechtsregel in strijd is met fundamentele mensenrechten, maar een daadwerkelijke reparatie van die rechtsregel komt zelden voor. Dat laat de Hoge Raad over aan de wetgever, wetgeving is immers niet de taak van de rechter. In deze kwestie heeft de Hoge Raad anders besloten. Enerzijds vanwege de aard van de schending, maar ook omdat de gebreken van de wijze van heffing in box 3 al jarenlang bekend waren en de wetgever weliswaar aangaf te repareren, maar niets deed. Pas in 2025 zal, volgens de huidige kabinetsplannen, het vermogen in box 3 belast worden op basis van werkelijke inkomsten. Ook daarom besloot de Hoge Raad om deze keer wél in te grijpen. Niet alleen werd geoordeeld dat het stelsel in strijd is met het EVRM voor iedere (benadeelde) belastingplichtige wiens werkelijk rendement lager is dan het veronderstelde en belaste rendement, maar ook dat rechtsherstel moest worden geboden aan benadeelden die zijn aangesloten bij de procedure.

Het gaat over heel veel mensen en dus over heel veel geld

Dat is een groep van 200.000 mensen. Onder druk van de Tweede Kamer kan straks wellicht worden besloten dat deze uitspraak gaat gelden voor alle belastingplichtigen die te veel betaald hebben. De staatssecretaris heeft al laten doorschemeren dat hij daartoe neigt. Dan hebben we het over 3 miljoen aangiften. Het gaat over heel veel mensen en dus over heel veel geld.

So far so good toch? Iedereen blij!

‘Nou, was het maar zo simpel!
De staatsecretaris zit behoorlijk in zijn maag met deze uitspraak omdat er niet alleen onduidelijkheid bestaat over de groep die aanspraak kan maken op rechtsherstel maar ook over de vraag wat dat rechtsherstel moet inhouden voor de betrokken jaren. De Hoge Raad heeft in het Kerstarrest een optimale vorm van rechtsherstel geboden door in die zaak te oordelen dat alleen het werkelijke vermogensrendement mocht worden belast. Het verschil met de heffing over het veronderstelde rendement wordt dan teruggegeven. Maar daaruit volgt nog niet dat de compensatie voor andere belastingplichtigen alleen op dat werkelijke rendement gebaseerd kan en mag worden. De Hoge Raad merkt immers ook op dat de omvang van deze compensatie naar redelijkheid moet worden vastgesteld. De precieze invulling van die redelijkheid in een concrete zaak is voorbehouden aan de feitenrechters, rechtbank en Hof. Dat kan dus ook een andere oplossing worden.

In de uitspraak zitten veel tegenstrijdigheden

‘Zouden de feitenrechters het voorbeeld van de Hoge Raad volgen, dan rijst de vraag wat nu precies moet gelden als werkelijk rendement. Met vermogen behaal je immers niet alleen directe inkomsten zoals rente, huur en dividend, maar ook waardestijgingen en -dalingen. De Hoge Raad heeft zich daar niet over uitgesproken omdat in de zaak van het Kerstarrest dat rendement al was gegeven. Belangrijk ook is hoe belastingplichtigen hun werkelijke rendement zouden moeten aantonen. Voor spaarrekeningen en beursgenoteerde beleggingen kun je waarschijnlijk volstaan met de jaaroverzichten maar als je een tweede woning hebt die je niet verhuurt, want is dan je rendement? En mag je gemaakte kosten voor bijvoorbeeld onderhoud van de woning, de onroerendzaakbelasting en de verzekeringspremies aftrekken? De uitspraak creëert ook op dit punt veel onzekerheid, niet alleen voor periode de 2017-2020 maar ook voor de komende jaren. Het wonderlijke is dat deze massaalbezwaarprocedure daarmee mogelijk leidt tot enorme aantallen nieuwe procedures. Procedures die ten aanzien van de bewijslast drukken op de schouders van individuele belastingplichtigen, maar ook op de rechter en de belastingdienst als uitvoerende macht.’

‘In de uitspraak zitten zoveel tegenstrijdigheden, dat levert ingewikkelde vraagstukken op voor verleden, heden en toekomst. Onduidelijk is immers ook wat de uitspraak betekent voor de belastingheffing in het huidige en de komende jaren. Daarom worden momenteel geen aanslagen meer vastgesteld over het inkomen in box 3. De uitspraak heeft dus enorme gevolgen voor verleden, heden en toekomst.  De Hoge Raad heeft hier niet goed over nagedacht. Hij had kort na de uitspraak in dialoog kunnen en zelfs moeten gaan met de wetgever en de belastingdienst: wat verstaan we nu onder redelijk rechtsherstel, wat is werkelijk rendement? Dat is helaas niet gebeurd. Ik heb begrepen dat de te maken keuzes over het rechtsherstel zo ingewikkeld zijn dat pas uiterlijk 1 mei 2022 een besluit kan worden gepubliceerd. Voor veel mensen zal dat een teleurstelling zijn na hun aanvankelijke vreugde over het Kerstarrest.’

Hoe vind je dat het debat in de Tweede Kamer momenteel verloopt?

‘Kort na het arrest werden erg veel vragen gesteld door afzonderlijke Kamerleden en daarnaast ook door Vaste Kamercommissie voor Financiën. Er zat heel veel overlap in de vragen, toch moesten ze allemaal afzonderlijk beantwoord worden door de staatssecretaris. Je ziet bovendien in deze vragen dat het Kerstarrest niet goed wordt gelezen of dat er elementen worden uitgepikt die goed in het straatje passen. Zo spitsen veel vragen zich toe op de veronderstelde benadeling van vooral sparende senioren, terwijl de groep met uitsluitend spaargeld voor meer dan de helft uit jongeren bestaat.  Weliswaar zijn er veel senioren onder de vermogensbezitters, maar dat is logisch want ouderen hebben meer tijd gehad om vermogen op te bouwen. De (te) grote aandacht voor senioren doet wel vermoeden dat straks moties over tafel zullen rollen om aan die groep tegemoetkomingen te bieden. Ten onrechte, volgens mij. De beantwoording van al deze vragen legt overigens een enorme druk op de staatssecretaris, die daarnaast een heel lastig vraagstuk heeft op te lossen.’

Wat ook vervelend is, is dat de kritiek in deze vragen nu volledig landt op de schouders van de belastingdienst, terwijl het in dit geval toch echt de wetgever – en dus de vragenstellers - is die de fouten gemaakt heeft. De Tweede en Eerste Kamer hebben immers de voorstellen voor dit stelsel aangenomen. Deze situatie is niet vergelijkbaar met de toeslagenaffaire. Het gaat hier om een fout van de wetgever en een te trage reactie vanuit de rechterlijke macht. Het verwijt aan de belastingdienst is dat zij vanwege een verouderde ICT niet in staat zijn het werkelijk rendement te berekenen, maar daar had je als wetgever op kunnen anticiperen door vijf jaar geleden dit al aan te pakken.’

Het hele systeem verdient heroverweging

Hoe zou volgens jou de Wet aanpassing box 3 eruit moeten zien?

‘Wat mij momenteel stoort is dat de Tweede Kamer maant tot spoed, terwijl er veel aan gelegen is om een herziening van belastingheffing over vermogen en vermogensinkomsten heel zorgvuldig aan te pakken. Als de wetgever gehaaste keuzes maakt die onredelijk uitpakken is dat ook heel schadelijk voor het vertrouwen in wetgever. En dat is een belangrijk element voor de acceptatie van belastingheffing. Het zou ook wenselijk zijn als wetgever en rechterlijke macht in dialoog gaan, met dit Kerstarrest als gespreksstof. Vorming van het recht en dus ook het belastingrecht is immers een zaak die beide staatsmachten aangaat. Dat gezamenlijk optreden zou ook goed zijn voor het vertrouwen. Zo’n bericht zou er het land ingestuurd moeten worden.’

‘Ik ben er overigens van overtuigd dat herzien van alleen box 3 altijd zal leiden tot een onvolkomen oplossing. Het hele systeem verdient heroverweging. Is het onderscheid in boxen, het analytische karakter, wel de juiste keuze? Wat gaan we doen met de eigen woning? Hoe voorkomen we dat box 2 een pretbox vol ontwijkingsmogelijkheden blijft? In aanloop naar een totaal nieuw stelsel kan ik me voorstellen dat we voorlopig alleen gaan werken met werkelijk rendement voor sparen en beursgenoteerd beleggen. En voor de categorie bezittingen waarvoor het heel lastig is om het werkelijk rendement te berekenen, kiezen we voorlopig voor een andere benadering. Maar voor de lange termijn moet het hele systeem anders. In de politiek heb ik deze geluiden helaas nog niet gehoord. De Wet IB 2001 is nu 21 jaar oud. Hoog tijd om volwassen te worden en een nieuwe koers te kiezen!’